Novità in ambito di regime forfettario

Innalzamento del limite di ricavi e nuovi criteri di decadenza

martedì 30 luglio 2024

La Circolare n. 32 del 5 dicembre 2023 l’Agenzia delle Entrate ha sviscerato la disciplina applicabile al regime forfetario di cui alla L. 190/2014 secondo le modifiche apportate dalla legge di bilancio 2023 al regime in oggetto.

Le novità più rilevanti sono di seguito riportate:
- innalzamento del limite dei ricavi e compensi ai fini dell’applicazione del regime, che a partire dal periodo di imposta 2023 è passato da 65.000 euro a 85.000 euro;
- introduzione di una causa di decadenza immediata dal regime, che si verifica al superamento della soglia di 100.000 euro di ricavi o compensi percepiti (art. 1 comma 71 della L. 190/2014).

I dubbi interpretativi maggiori si sono concentrati sulla nuova causa di fuoriuscita immediata, che ha effetti sulle imposte sui redditi, sull’IVA e sulle ritenute. Dal punto di vista delle imposte dirette, il superamento del limite di 100.000 euro provoca la cessazione del regime forfetario per il periodo di imposta stesso nel quale si verifica detta condizione; a tal fine, l’Agenzia delle Entrate chiarisce che per la verifica del predetto limite è necessario adottare il criterio di cassa. Ai fini delle imposte dirette, in tal caso il reddito dell’intero anno è determinato con le modalità ordinarie con applicazione di IRPEF e relative addizionali.

Il verificarsi della causa di decadenza rende dovuta l’IVA per le operazioni imponibili “a partire dalle operazioni effettuate che comportano il superamento del predetto limite”; ciò che rileva è l’incasso dei medesimi, e non l’emissione della relativa fattura.

Di conseguenza:
- la fattura che comporta il superamento del limite di 100.000 euro, se emessa contestualmente all’incasso, comporta l’uscita immediata dal regime;
- se l’incasso avviene in un momento successivo all’emissione della fattura l’uscita dal regime avviene a partire dal momento in cui il corrispettivo viene incassato; la relativa fattura dovrà inoltre essere integrata (con eventuale IVA) anche se emessa in un momento antecedente all’incasso che causa la fuoriuscita dal regime. L’Agenzia delle Entrate ha chiarito inoltre che deve essere assoggettata a IVA l’intera operazione che supera la soglia di 100.000 euro, senza possibilità di scindere il corrispettivo oggetto di fatturazione; in altre parole, il contribuente forfetario che, ad esempio, ha conseguito nel corso dell’anno un volume di ricavi o compensi pari a 95.000 euro, ed effettua un’operazione dal valore di 15.000 euro, incassandone contestualmente il corrispettivo, deve emettere la fattura applicando l’IVA sull’intero valore dell’operazione (15.000 euro), e non solo sull’importo oltre soglia (10.000 euro).

Diversamente, le operazioni fatturate anteriormente all’incasso oltre soglia rimangono soggette al regime forfetario; di conseguenza, tali operazioni non devono essere indicate nella dichiarazione annuale IVA.
Il superamento della soglia di 100.000 euro ha effetti anche sull’applicazione delle ritenute d’acconto di cui al titolo III del DPR 600/73; in linea generale, i contribuenti forfetari non sono assoggettati a ritenuta d’acconto da parte del sostituto d’imposta, e non sono tenuti a operare tali ritenute (salvo il caso in cui si tratti di redditi di lavoro dipendente o assimilati). In merito, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che, tenuto conto del fatto che per espressa disposizione normativa, le ritenute sono operate all’atto del pagamento, le stesse vanno applicate ai compensi percepiti dal professionista che comportano il superamento della soglia e a quelli successivi; diversamente, le ritenute non devono essere operate retroattivamente per i compensi incassati prima del superamento del limite.

Per quanto riguarda le operazioni passive, il professionista assume il ruolo di sostituto d’imposta solo a decorrere dal primo pagamento effettuato successivamente al superamento della soglia, anche nel caso in cui la fattura già ricevuta non indichi l’importo della ritenuta. La nuova causa di decadenza immediata ha generato, infine, alcuni dubbi anche in merito alla necessità di ragguagliare ad anno il limite di 100.000 euro, in caso di inizio dell’attività in corso d’anno.
In merito, l’Agenzia delle Entrate ha osservato che la norma richiede espressamente il ragguaglio ad anno relativamente alla soglia degli 85.000 euro, ma nulla dice in merito a quella dei 100.000 euro; ciò porta a ritenere che il superamento di tale ultima soglia rappresenti “una fattispecie speciale di cessazione dal regime forfetario, da intendersi in termini assoluti, considerando, a tal fine, i ricavi o i compensi concretamente percepiti” (in altre parole, il ragguaglio ad anno nel caso di specie non si applica).

Si ricordano infine alcune cause di esclusione da regime forfettario che rilevano con riferimento al medesimo anno di applicazione del regime per cui, ove ricorrano, ne impediscono l’utilizzo per quell’anno.
È il caso dell’utilizzo di regimi speciali IVA, della residenza fiscale all’estero e della partecipazione in società di persone, associazioni o imprese familiari di cui all’art. 5 del TUIR. Ad esempio, è stato chiarito che il possesso della partecipazione preclude l’utilizzo del regime, salvo che “il contribuente, nell’anno precedente a quello di applicazione del regime stesso, provveda preventivamente a rimuoverla” (circ. n. 9/2019, § 2.3.2).

Diversa è la verifica da effettuare per le condizioni di esclusione che riguardano il possesso di partecipazioni di controllo in srl e lo svolgimento dell’attività prevalentemente nei confronti di datori di lavoro con i quali sono in essere o erano intercorsi rapporti di lavoro nei due precedenti periodi d’imposta. Per esse la verifica si effettua “solo al termine del periodo d’imposta” e, se la condizione si è realizzata, determina la disapplicazione del regime dall’anno successivo (circ. n. 9/2019, § 2.3.2). Si consideri, ad esempio, un soggetto che nel 2023 cessa un rapporto di lavoro dipendente e avvia un’attività autonoma l’anno successivo, avvalendosi del regime forfetario. Se a fine 2024 risulta che l’attività è stata svolta per più del 50% nei confronti del precedente datore (o di soggetti direttamente o indirettamente a esso riconducibili), dovrà fuoriuscire dal regime forfetario nel 2025. Diverso criterio ancora vale per la causa di esclusione relativa al possesso di redditi di lavoro dipendente e assimilati, di cui agli artt. 49 e 50 del TUIR, eccedenti l’importo di 30.000 euro, che si valuta con riferimento all’anno precedente. L’eventuale superamento di tale soglia non rileva se il rapporto di lavoro è cessato sempre nell’anno precedente (stando alla costante posizione espressa dall’Agenzia).

La nota della commissione FISCO Fimmg